Einführung
Durch den Abzug von Investitionsabzugsbeträgen können Unternehmer Betriebsausgaben für Anlagegüter geltend machen, die sie noch gar nicht erworben haben, und dadurch einen vorübergehenden Liquidationsvorteil erzielen.
Nachfolgend soll erläutert werden, wer Investitionsabzugsbeträge in Anspruch nehmen kann, welche steuerlichen Folgen bei anschließender Nichtinvestition drohen und für wen die Inanspruchnahme von Vorteil ist.
Voraussetzungen
Erzielung von Gewinneinkünften
Nur Unternehmen mit sogenannten „Gewinneinkünften“ werden durch den Investitionsabzugsbetrag begünstigt, nicht jedoch Vermieter oder Arbeitnehmer mit „Überschusseinkünften“ (§ 7g Absatz 1 Satz 2 Nr. 1 EStG).
Geplante Investitionen in bewegliche und (fast) ausschließlich betrieblich genutzte Anlagegüter
Es darf für geplante Investitionen in bewegliche Anlagegüter in den nächsten 3 Geschäftsjahren ein Investitionsabzugsbetrag in Höhe von maximal 50 % der voraussichtlichen Anschaffungskosten gebildet werden (§ 7g Absatz 1 Satz 1 EStG). Immobilien, Rechte oder Beteiligungen werden folglich nicht begünstigt.
In 2017, 2018 oder 2019 gebildete Investitionsabzugsbeträge dürfen bis zum 31.12.2023 „verwendet“ werden (§ 52 Absatz 16 Sätze 3 – 5 EStG).
Im Anschaffungsjahr und im Folgejahr darf das Anlagegut nur vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte (fast) ausschließlich betrieblich genutzt werden (§ 7g Absatz 1 Satz 1 EStG). Bei einem PKW sollte ein Fahrtenbuch geführt werden, um einen betrieblichen Nutzungsanteil von über 90 % nachweisen zu können.
Gewinnbeschränkung für den Betrieb
Der betroffene Betrieb darf im Abzugsjahr höchstens 200.000 € an steuerrechtlichen Gewinn vor Abzug von Investitionsabzugsbeträgen erzielen; der Gewinn muss durch § 4 oder § 5 EstG ermittelt werden (§ 7g Absatz 1 Satz 2 Nr. 1 EstG). Die Höhe des zu versteuerndes Einkommens des betroffenen Einzelunternehmers bzw. des Mitunternehmers einer Personengesellschaft sind an dieser Stelle nicht von Bedeutung.
Bei einer Tonnagebesteuerung gemäß § 5a EStG (durch Handelsschiffe im internationalen Verkehr) oder einer Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nach § 13a EStG (durch Land- und Forstwirte) ist § 7g EStG nicht anwendbar.
Bei betrieblichen Personengesellschaften setzt sich der maßgebliche steuerrechtliche Gewinn aus Gesamthand und Sonderergebnissen aller Mitunternehmer zusammen (§ 7g Absatz 7 Satz 1 EstG).
Beschränkung des Investitionsabzugsbetrag in seiner Höhe
Es darf nur ein Investitionsabzugsbetrag in Höhe von maximal 50 % der voraussichtlichen Anschaffungskosten gebildet werden (§ 7g Absatz 2 Satz 1 EStG).
Alle noch nicht „verwendete“ oder rückgängig gemachte Investitionsabzugsbeträge eines Betriebs dürfen am Jahresende zusammen nicht 200.000 € überschreiten (§ 7g Absatz 1 Satz 4 EStG).
Erklärungspflichten
Der Investitionsabzugsbetrag muss im Abzugsjahr in der Einnahmen-Überschuss-Rechnung bzw. E-Bilanz gewinnmindernd erklärt werden (§ 7g Absatz 1 Satz 2 Nr. 2 Satz 1 EStG).
Die beiden folgenden Schritte müssen einzeln durchgeführt werden, auch dann, wenn sie sich in der Summe ausgleichen:
Der Investitionsabzugsbetrag kann im Investitionsjahr teilweise oder vollständig gewinnerhöhend hinzugerechnet werden, wobei der Hinzurechnungsbetrag auf 50 % der tatsächlichen Anschaffungskosten des betroffenen Anlageguts beschränkt ist (§ 7g Absatz 2 Satz 1 EStG). Ein zu „großzügig“ in Anspruch genommener Investitionsabzugsbetrag muss daher teilweise rückgängig werden.
Anschließend können die Anschaffungskosten des betroffenen Anlageguts sofort um bis zu 50 %, aber höchstens um den Hinzurechnungsbetrag, aufwandswirksam gemindert werden (§ 7g Absatz 2 Satz 3 EStG). Dies gleicht die Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags aus, mindert aber zukünftige Abschreibungsmöglichkeiten entsprechend.
Beschränkung der Nacherklärungsmöglichkeiten
Ist ein Anlagegut bereits angeschafft worden, kann hierfür bei einer Änderung der ursprünglichen Steuerfestsetzung kein Investitionsabzugsbetrag berücksichtigt werden (§ 7g Absatz 2 Satz 2 EstG). Hierdurch werden die Möglichkeiten, eine Gewinnhinzurechnung aufgrund einer Betriebsprüfung durch Neubildung eines Investitionsabzugsbetrags zu kompensieren, eingeschränkt.
Rechtliche Folgen bei Nichtinvestition
Auswirkungen auf den steuerrechtlichen Gewinn
Wird der Investitionsabzugsbetrag nicht innerhalb von 3 Jahren nach seiner Entstehung in einem Investitionsjahr dem Gewinn hinzugerechnet, wird der Abzug (auch bei bestandskräftiger Steuerveranlagung) im Ursprungsjahr rückgängig gemacht (§ 7g Absatz 3 Sätze 1 und 2 EStG).
Erklärungspflichten
Der Steuerpflichtige muss für das Abzugsjahr eine berichtigte Einnahmen-Überschuss-Rechnung bzw. E-Bilanz übermitteln, spätestens zeitgleich mit seinen Jahreserklärungen für das letzte potenzielle Investitionsjahr (BMF v. 20.03.2017 – IV C 6 – S 2139-b/07/10002-02 BStBl 2017 I S. 423, Randnummern 24 und 56).
Berechnung der Nachzahlungszinsen
Der Zinslauf beginnt 15 Monate nach Ablauf des Abzugsjahres und endet mit Zugang des Steuerbescheids (§ 233a Absatz 2 Sätze 1 und 3 AO, § 7g Absatz 4 Satz 4 EStG).
Für die Veranlagungsjahre 2020 bis 2024 beginnt der Zinslauf erst später (Artikel 97 § 36 Absatz 3 Nummer 7 EGAO):
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2019: Der allgemeine Zinslauf beginnt am 01.04.2021.
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2020: Der allgemeine Zinslauf beginnt erst am 01.10.2022.
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2021: Der allgemeine Zinslauf beginnt erst am 01.10.2023.
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2022: Der allgemeine Zinslauf beginnt erst am 01.09.2024.
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2023: Der allgemeine Zinslauf beginnt erst am 01.07.2025.
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2024: Der allgemeine Zinslauf beginnt erst am 01.06.2026.
Abzugsjahr = Veranlagungsjahr 2025: Der allgemeine Zinslauf beginnt am 01.04.2027.
Der Zinslauf für Steuerpflichtige, die überwiegend Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielen, beginnt erst 8 Monate später (§ 233a Absatz 2 Satz 2 AO, Artikel 97 § 36 Absatz 3 Nummer 8 EGAO).
Die Verzinsung beträgt nur 0,15 % pro vollem Monat und bezieht sich jeweils auf die nachgeforderte Steuer (§ 238 Absatz 1a AO), abgerundet auf volle 50 € (§ 238 Absatz 2 AO).
Ob auch nachgeforderte Kirchensteuern verzinst werden, ist von der jeweiligen Kirchensteuersatzung der betroffenen Religionsgemeinschaft abhängig.
Vorteile des Investitionsabzugsbetrags
Progressionsvorteil
Einzelunternehmen und betriebliche Personengesellschaften können durch Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen in „guten“ Jahren ihre steuerrechtlichen Gewinne glätten und damit die langfristige Einkommen- und Gewerbesteuerbelastung von Unternehmen und Unternehmern senken.
Bei Kapitalgesellschaften mit flachem Steuersatz und fehlendem Gewerbesteuer-Freibetrag fehlen diese Möglichkeiten.
Diskontierungsvorteil
Einzelunternehmer, betriebliche Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften können durch Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen Ertragssteuerzahlungen in die Zukunft verschieben, insbesondere bei geplanter Anschaffung von beweglichen Anlagegütern mit üblicherweise langer Nutzungsdauer.
Wird der Investitionsabzugsbetrag (teilweise) rückgängig gemacht, erfolgt nur eine geringe Verzinsung der daraus folgenden Steuernachzahlung. Von einer mutwilligen Überschätzung der zukünftigen Anschaffungskosten zur Erreichung eines vorübergehenden Steuervorteils möchte ich jedoch ausdrücklich abraten, da ein solches Vorhaben als (versuchte) Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO strafrechtlich verfolgt werden könnte.
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Rechtsstand: 24.09.2024
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